Selecció de jurisprudència i Doctrina Administrativa Març 2017

Selecció de jurisprudència i Doctrina Administrativa Març 2017

A. JURISPRUDENCIA Y RESOLUCIONES DE ÓRGANOS JURISDICCIONALES

Sentencia del TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA UNIÓN EUROPEA, de 8 de marzo de 2017 (asunto nº C-14/16).

Fiscalidad directa. Sociedades de diferentes Estados miembros. Operaciones de reestructuración (Fusión por absorción) Aprobación previa de la Administración tributaria.

La cuestión litigiosa deriva de la negativa de la administración tributaria francesa de denegar el beneficio de la tributación diferida de las plusvalías correspondientes a los activos de una sociedad con motivo de una operación de fusión por absorción de esta última por parte de una sociedad establecida en otro Estado miembro, debido a que las sociedades que se fusionaron no habían solicitado la aprobación previa de la Administración tributaria.

El artículo 49 TFUE y el artículo 11.1.a), de la Directiva 90/434/CEE del Consejo, de 23 de julio de 1990, relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros, deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa nacional como la controvertida, que, en el caso de una operación de fusión transfronteriza, supedita la concesión de las ventajas fiscales aplicables a tal operación en virtud de dicha Directiva (en el presente asunto, la tributación diferida de las plusvalías correspondientes a los bienes aportados por una sociedad francesa a una sociedad establecida en otro Estado miembro) a un procedimiento de aprobación previa en el marco del cual, para obtener dicha aprobación, el contribuyente debe acreditar que la operación en cuestión está justificada por un motivo económico, que no tiene como objetivo principal o como uno de sus objetivos principales el fraude o la evasión fiscales y que su mecánica permite garantizar el gravamen futuro de las plusvalías que se hayan diferido a efectos fiscales, mientras que, en el caso de una operación de fusión interna, el diferimiento se admite sin que el contribuyente esté sujeto a tal procedimiento.

Lo que rechaza el Tribunal no es que exista un requerimiento previo, sino que la normativa trata de forma diferente las operaciones de fusión transfronteriza y las operaciones de fusión interna.

Sentencia del TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA UNIÓN EUROPEA, de 8 de marzo de 2017 (asunto nº C-448/15).

Sociedades matrices y filiales de diferentes Estados miembros. Régimen fiscal común aplicable. Impuesto sobre sociedades. Directiva 90/435/CEE. Ámbito de aplicación.

En el supuesto enjuiciado, la norma nacional (belga) no exime de la retención de los rendimientos del capital mobiliario las distribuciones de dividendos efectuados por una sociedad filial belga a favor de una sociedad matriz establecida en los Países Bajos, que cumple los requisitos de participación mínima y de mantenimiento de la misma, basándose en que la sociedad matriz neerlandesa es una institución de inversión colectiva de carácter fiscal (IICF) cuyos beneficios deben repartirse en su integridad entre sus partícipes y, con sujeción a esta condición, puede acogerse al tipo cero del impuesto sobre sociedades (en Holanda).

Como recuerda el Tribunal, los mecanismos de la Directiva 90/435/CEE del Consejo, de 23 de julio de 1990, relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes se concibieron para situaciones en las que, si no se aplicaran, el ejercicio de sus facultades impositivas por parte de los Estados miembros podría dar lugar a que los beneficios distribuidos por la sociedad filial a su sociedad matriz quedaran sometidos a una doble imposición. Ahora bien, cuando la normativa del Estado miembro de establecimiento aplica a una sociedad matriz un tipo cero de gravamen sobre todos sus beneficios bajo la condición de distribuirlos en su totalidad a sus accionistas, queda eliminado para esa sociedad matriz el riesgo de una doble imposición de los beneficios que le haya distribuido su filial.

Por consiguiente, la Directiva debe interpretarse en el sentido de que su artículo 5.1 no se opone a la normativa interna de un Estado que obliga a aplicar una retención sobre los rendimientos del capital mobiliario a los dividendos que una filial establecida en ese Estado miembro distribuya a una IICF establecida en otro Estado miembro y sujeta al tipo cero del Impuesto sobre Sociedades pues, a criterio del Tribunal, las IICF no constituyen una «sociedad de un Estado miembro» en el sentido de la Directiva.

Sentencia del TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA UNIÓN EUROPEA, de 7 de marzo de 2017 (asunto nº C-390/15).

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. Exclusión de la aplicación de un tipo reducido de IVA al suministro de libros digitales por vía electrónica. Principio de igualdad de trato. Posibilidad de comparación entre dos situaciones. Suministro de libros digitales por vía electrónica y en cualquier medio de soporte físico.

La cuestión versa que, la Directiva del IVA impide que los Estados miembros apliquen un tipo reducido de IVA al suministro de libros digitales por vía electrónica, mientras que sí se permite su aplicación al suministro, en cualquier medio de soporte físico, de libros editados en formato digital.

El Tribunal reconoce que, el suministro de libros digitales en cualquier medio de soporte físico, por una parte, y el suministro de libros digitales por vía electrónica, por otra, constituyen situaciones comparables. Ahora bien, cuando se constate una diferencia de trato entre dos situaciones comparables, el principio de igualdad de trato no resulta vulnerado en tanto la diferencia de trato esté debidamente justificada.

En el supuesto de hecho analizado, el Tribunal matiza que, con arreglo al artículo 14.1 de la Directiva 2006/112, el suministro de un libro digital en un soporte físico constituye, en principio, una entrega de bienes, mientras que, en virtud del artículo 24.1 y del artículo 25 de esta Directiva, el suministro de un libro digital por vía electrónica constituye una prestación de servicios (un “servicio electrónico”). En relación a los servicios suministrados por vía electrónica, el legislador de la Unión buscó establecer unas normas claras, simples y uniformes, eliminando excepciones a la regla general y evitando una multiplicación de supuestos (exenciones, tipos reducidos, etc.) en aras de facilitar la gestión del Impuesto.

Por consiguiente, debe señalarse que el artículo 98.2 de la Directiva 2006/112/UE, en relación con el punto 6 del anexo III de esta Directiva, que tiene como efecto la exclusión de la posibilidad de que los Estados miembros apliquen un tipo reducido de IVA al suministro de libros digitales por vía electrónica, mientras que autoriza el tipo reducido de IVA al suministro de libros digitales en cualquier medio de soporte físico, no vulnera el principio de igualdad de trato.

Sentencia 30/2017 del TRIBUNAL CONSTITUCIONAL, de 27 de febrero de 2017. Recurso 22/2015.

Vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva (motivación) en relación con el derecho a la legalidad sancionadora.

Se estima el recurso de amparo por vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva sin indefensión del demandante de amparo en relación al art. 25.1 CE, con anulación de los Autos del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo y la retroacción de actuaciones para que el órgano judicial dicte una nueva resolución que resulte respetuosa con el derecho fundamental.

A criterio del órgano judicial ha adoptado una decisión carente de sustento legal o doctrinal, por lo que resulta irrazonable, de acuerdo con la definición que de estos conceptos ha dado este Tribunal, al afirmar que “la arbitrariedad e irrazonabilidad se producen cuando la motivación es una mera apariencia. Son arbitrarias o irrazonables las resoluciones carentes de razón, dictadas por puro capricho, huérfanas de razones formales o materiales y que, por tanto, resultan mera expresión de voluntad” (STC 215/2006, de 3 de julio), o, cuando, aún constatada la existencia formal de la argumentación, el resultado resulte fruto del mero voluntarismo judicial, o exponente de un proceso deductivo irracional o absurdo” (STC 101/2015, de 25 de mayo, FJ 4). Asimismo, ha señalado este Tribunal que “no pueden considerarse razonadas ni motivadas aquellas resoluciones judiciales que, a primera vista y sin necesidad de mayor esfuerzo intelectual y argumental, se comprueba que parten de premisas inexistentes o patentemente erróneas o siguen un desarrollo argumental que incurre en quiebras lógicas de tal magnitud que las conclusiones alcanzadas no pueden considerarse basadas en ninguna de las razones aducidas” (STC 164/2002, de 17 de septiembre, FJ 4). Y esto es, precisamente, lo que ocurre en el presente caso, en el que el razonamiento del órgano judicial parte de una premisa no contemplada en el art. 40.1 LOTC en relación a la revisión de procesos penales o de carácter sancionatorio, como es la supuesta exigencia de que las sanciones impuestas no hayan sido totalmente ejecutadas.

Sentencia del TRIBUNAL SUPREMO de fecha 27 de febrero de 2017 (Recurso 394/2016).

PROCEDIMIENTO DE REVISIÓN. Suspensión de los actos administrativos.

La interposición de recurso de amparo ante el Tribunal Constitucional con solicitud de suspensión no suspenderá los efectos del acto o sentencia impugnados, según señala el artículo 56 de la Ley Orgánica del Poder Judicial. La suspensión prevista en el artículo 233.8 de la Ley General Tributaria se justifica por la tutela judicial efectiva, ya que hasta que se pronuncie un Juez sobre la suspensión, el acto administrativo no ha sido fiscalizado en vía judicial, lo que no ocurre en el caso del recurso de amparo, en el que, aparte su carácter excepcional, el fondo del recurso ha sido analizado no sólo en primera instancia, sino en este caso, en vía casacional.

Sentencia del TRIBUNAL SUPREMO (Sala de lo Penal) de fecha 23 de febrero de 2017 (Recurso 1281/2016).

DELITO FISCAL. Validez de las pruebas (Lista Falciani).

El Tribunal expone que el poder del Estado para la persecución y enjuiciamiento de hechos ilícitos no puede valerse de atajos. El ejercicio de la función jurisdiccional sólo se ajusta al modelo constitucional cuando se asienta sobre los principios que definen el derecho a un proceso con todas las garantías. Estos principios, a los que no falta una verdadera dimensión ética, actúan como una fuente de limitación de la actividad estatal. La vulneración de derechos del acusado, ya sea mediante un acto de carácter delictivo, ya mediante la vulneración de sus derechos y libertades fundamentales, abre una grieta en la estructura misma del proceso penal. Sus efectos contaminantes alcanzan a otros actos procesales conectados a la antijuridicidad originaria y que pueden resultar afectados en su aparente validez.

En definitiva, está fuera de discusión la necesidad de excluir el valor probatorio de aquellas diligencias que vulneren el mandato prohibitivo del artículo 11 de la Ley Orgánica del Poder Judicial. Pero más allá del fecundo debate dogmático acerca de lo que se ha llamado la eficacia horizontal de los derechos fundamentales, es evidente que la acción vulneradora del agente de la autoridad que personifica el interés del Estado en el castigo de las infracciones criminales nunca puede ser artificialmente equiparada a la acción del particular que, sin vinculación alguna con el ejercicio del ius puniendi, se hace con documentos que más tarde se convierten en fuentes de prueba que llegan a resultar, por una u otra circunstancia, determinantes para la formulación del juicio de autoría. El particular que por propia iniciativa desborda el marco jurídico que define la legitimidad del acceso a datos bancarios, ya actúe con el propósito de lograr un provecho económico, ya con el de fomentar el debate sobre los límites del secreto bancario, no lo hace en nombre del Estado. No rebasa el cuadro de garantías que define los límites constitucionales al acopio estatal de fuentes de pruebas incriminatorias. Nada tiene que ver esa actuación con la de un agente al servicio del Estado. Lo que proscribe el artículo 11 de la LOPJ no es otra cosa que la obtención de pruebas (“no surtirán efecto las pruebas obtenidas…”). Es el desarrollo de la actividad probatoria en el marco de un proceso penal – entendido éste en su acepción más flexible- lo que queda afectado por la regla de exclusión cuando se erosiona el contenido material de derechos o libertades fundamentales.

En consecuencia, los ficheros bancarios que se correspondían con personas y entidades que disponían de fondos, activos y valores en la entidad suiza HSBC, fueron correctamente incluidos en el material probatorio valorable por el Tribunal de instancia. No estaban afectados por la regla de exclusión. Se trataba de información contenida en unos archivos de los que se apoderó ilícitamente un particular que, cuando ejecutó la acción, no lo hizo como agente al servicio de los poderes públicos españoles interesados en el castigo de los evasores fiscales.

Sentencia de la AUDIENCIA NACIONAL de fecha 14 de febrero de 2017 (Recurso 507/2014).

PROCEDIMIENTO DE INSPECCIÓN. Interrupciones y dilaciones.

Incluso aunque se admitiera que el obligado tributario no hubiera aportado toda la documentación que se le había reclamado, lo que no puede sostenerse es que la inspección tributaria que acuerda iniciar de oficio un procedimiento de inspección no impulse, igualmente, de oficio los tramites del mismo como podía ser reiterando los requerimientos de solicitud de información al obligado tributario y utilizando, además, todos los mecanismos que le permite el ordenamiento jurídico en caso de obstrucción o de incumplimiento por parte del inspeccionado. Lo que no puede admitirse es que la Inspección justifique su inactividad durante ese largo periodo de tiempo -casi un año- alegando que el obligado tributario no había aportado toda la documentación reclamada sin que, por su parte, conste ningún intento de reacción.

Sentencia de la AUDIENCIA NACIONAL de fecha 9 de febrero de 2017 (Recurso 1/2015).

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. Operaciones vinculadas. Valoración retribución socio y administrador.

El procedimiento trae causa en las liquidaciones de los años 2006 a 2008, inclusive. Pues bien, según la Audiencia Nacional, respecto del ejercicio 2006, si bien los servicios prestados por la Sociedad tenía como objeto principal la actividad artística y personalísima de la socia y administradora no puede afirmarse que la sociedad careciera de medios personales y materiales para la realización de su actividad profesional, teniendo en cuenta que en dicho ejercicio la sociedad intervino no sólo en la actividad de presentación de determinado programa sino también la dirección del programa, que requería la participación de otros medios técnicos, materiales y humanos adicionales. Por tanto, la retribución satisfecha al profesional o artista que ejerce su actividad a través de una sociedad se presume acorde al valor de mercado (artículo 45.2 de la Ley del IRPF vigente), pues la entidad contaba con medios materiales y personales para la realización de su actividad.

Ahora bien, el cambio legislativo supuso que en el ejercicio 2007 y 2008 ya no existiese tal presunción, por lo que cabe aplicar a la retribución las reglas de valoración de mercado de operaciones vinculadas. A estos efectos, se considera adecuado el método del art. 16.4.a) del TR de la Ley IS, es decir, el “del precio libre comparable, por el que se compara el precio del bien o servicio en una operación entre personas o entidades vinculadas con el precio de un bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre personas o entidades independientes en circunstancias equiparables, efectuando, si fuera preciso, las correcciones necesarias para obtener la equivalencia y considerar las particularidades de la operación”.

En aplicación de este método se considera idóneo acudir a un “comparable interno”, como es el de los valores convenidos por la sociedad con los terceros con los que contrata para la prestación de los servicios, descontando los gastos incurridos por la entidad. No obstante, no deben incluirse en el cálculo del valor de mercado de la retribución los ingresos por servicios prestados por la sociedad en los que no hubiera intervenido la socia/administradora.

Sentencia del TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID de fecha 30 de enero de 2017 (Recurso 498/2015).

IRPF. Anualidades por alimentos.

Los gastos de los hijos en custodia compartida pueden beneficiarse del tratamiento de las anualidades por alimentos. Según el Tribunal los alimentos comprenden todo indispensable para el sustento, habitación, vestido, asistencia médica, así como la educación e instrucción del alimentista mientras sea menor de edad y aún después cuando no haya terminado su formación por causa que no le sea imputable.

B. RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL (TEAC)

Resolución de fecha 16 de marzo de 2017 (Rec. 2363/2013).

IVA. Régimen especial de Agencias de viajes. Requisitos fundamentales del prestador de los servicios para que sea de aplicación ese régimen especial.

Para la aplicación del Régimen Especial de Agencias de Viajes del IVA, no es necesario que el prestador de los servicios tenga la configuración legal de agencia de viajes o de “tour operador” (organizador de circuitos turísticos), sino que se aplicará a todos aquellos operadores económicos que organicen viajes o circuitos turísticos en “nombre propio”, y siempre que para suministrar estas prestaciones de servicios, recurran a otros sujetos pasivos. Por tanto, son necesarios dos requisitos fundamentales:

1.-Que el prestador del servicio actúe en nombre propio respecto de los viajeros, no resultando aplicable a aquellas agencias que exclusivamente se limitan a ofrecer viajes organizados por otros, actuando como meros comisionistas, en nombre y por cuenta ajena.
2.-Que el prestador del servicio (“agencia de viajes”) utilice, para realizar el viaje, bienes y servicios suministrados por otros empresarios o profesionales, quedando excluidas del régimen especial las prestaciones efectuadas utilizando medios propios.

A su vez, una agencia de viajes actúa en nombre propio respecto del viajero cuando, actuando en nombre y por cuenta propia, presta (con medios ajenos) a otras agencias de viajes los servicios necesarios para la realización de un viaje, tales como los de transporte, alojamiento, guía turístico, visitas turísticas, etc., siendo la segunda agencia la que presta los servicios a los viajeros. Es decir, el Régimen Especial del IVA, será de aplicación a las operaciones realizadas por dichas agencias cuando contraten en nombre propio respecto de los viajeros o de otras agencias y utilicen para la realización del viaje, bienes entregados o servicios prestados por terceros.
Resolución de fecha 16 de marzo de 2017 (Rec. 2472/2014).

IVA. Deducciones. Regla de prorrata. Aplicación de la prorrata especial incumpliendo el requisito de haber optado por ello mediante la presentación de declaración censal en el plazo establecido.
La Ley del IVA establece como regla general la prorrata general mientras que la Sexta Directa establece como regla general la prorrata especial. No obstante, según jurisprudencia del Tribunal Supremo (24/02/2011 y 22/03/2012 en RC 4599/2008) la Ley del IVA no es incompatible con la Sexta Directiva siempre que la prorrata general no se aplique en supuestos en que se altere sustancialmente el derecho a la deducción, exigiendo para ello que el plazo para la opción sea razonable y permita a los sujetos pasivos saber los efectos que uno u otro sistema de deducción tendrían previsiblemente sobre la cuantía deducible.
En el ámbito de una comprobación inspectora cuyo objeto es regularizar el régimen de deducción de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo, constituye un exceso de rigor formalista considerar improcedente la aplicación por el contribuyente de la regla de prorrata especial en lugar de la prorrata general, por el hecho de no haber optado formalmente por la prorrata especial mediante la presentación de declaración censal en el plazo establecido.
Resolución de fecha 9 de marzo de 2017 (Rec. 3011/2015).

PROCEDIMIENTO ECONÓMICO ADMINISTRATIVO. Límites de la facultad revisora de los órganos económico-administrativos. Hechos no considerados por el órgano de aplicación de los tributos.
La ley concede a los Tribunales Económico-Administrativos amplias competencias revisoras pudiendo entrar a analizar incluso cuestiones no planteadas -en cuyo caso el propio reglamento de revisión establece que deberá ponerse de manifiesto previamente al interesado.
No obstante, queda vedado a los Tribunales Económico-Administrativos en el ejercicio de sus funciones revisoras, denegar las pretensiones de los reclamantes en virtud de hechos distintos a los considerados por el órgano de aplicación de los tributos.
En el mismo sentido, resolución TEAC 2581/2010 de fecha 17 de abril de 2012 y Sentencias del Tribunal Supremo de fecha 19 de diciembre de 2012 (Rec. nº 559/2010) y de 1 de marzo de 2016 (Rec. nº 3155/2014).

 
Resolución de fecha 2 de marzo de 2017 (Rec. 4014/2016).

Notificaciones. Procedimientos iniciados a instancia de parte en los cuales el interesado ha señalado expresamente un lugar para la práctica de la notificación. Intentos necesarios con carácter previo a acudir a la notificación por comparecencia.

Como norma general, una vez intentada la notificación dos veces en el lugar indicado sin que haya podido efectuarse (un único intento en caso de desconocido), es necesario, antes de acudir a la notificación por comparecencia, agotar otras posibilidades por la Administración.

Analizadas las circunstancias concretas que han concurrido en las notificaciones de este expediente, utilizando los criterios de razonabilidad, buena fe y convicción razonable acuñados por nuestra jurisprudencia, no podía exigirse al TEAR otra actuación distinta de la que tuvo, pues no resultaba ni sencillo ni obvio acceder a otros posibles lugares que fueran presumiblemente idóneos para la notificación. Resulta aplicable en este caso concreto el criterio recientemente sentado por el Tribunal Supremo en sentencia de 3 de marzo de 2016 (Rec. n.º 2745/2014) que, señala de forma expresa que: “Y la diligencia de la Administración para procurar el debido éxito de su acto de comunicación tiene ciertos límites, siendo uno de ellos la conducta del destinatario que evidencia su decidido propósito a no admitir la notificación.

Uno de los principios constitucionales que rigen la actuación administrativa es el servicio objetivo a los intereses generales prestado con eficacia (art. 103 CE); de ahí que en el régimen de la notificación se establezcan también unas ciertas exigencias para los destinatarios, de manera el rechazo de la notificación realizada por el interesado o su representante implique que se tenga por efectuada la misma. Dicho en otros términos, no se puede exagerar el deber de diligencia de la Administración en la práctica de la notificación cuando la conducta del destinatario evidencia una resistencia tal a la recepción que hace muy improbable, cuando no seguro, el fracaso del intento administrativo; de no establecer esos límites, por una parte se estarían propiciando actuaciones inútiles, casi formales, con merma de la eficacia, dilapidación de recursos públicos, y de otra, podrían favorecerse, en los destinatarios de actos administrativos, conductas contrarias a las exigencias de buena fe”.


Resolución de fecha 2 de marzo de 2017 (Rec. 6326/2016).

IRPF. Reducción sobre los rendimientos derivados del arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda.

La reducción sobre el arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda regulada en el artículo 23.2 de la Ley 35/2006 sólo se aplica sobre los rendimientos declarados por el contribuyente en la correspondiente declaración del IRPF (artículo 96 LIRPF) con carácter previo al inicio de cualquier procedimiento de comprobación o inspección en cuyo alcance estén incluidos.

Cuando el artículo 23.2 de la Ley 35/2006 habla de “rendimientos declarados” por el contribuyente se está refiriendo a rendimientos consignados por éste en su declaración-autoliquidación por el IRPF. Asimismo, no existe inconveniente alguno para hablar también de “rendimientos declarados” a efectos del artículo 23.2 de la LIRPF con ocasión de la presentación de declaraciones fuera de plazo o extemporáneas sin que haya mediado requerimiento administrativo previo. Incluso cabría admitir la existencia de “rendimientos declarados” si estos se consignaran por el contribuyente en una solicitud de rectificación de autoliquidación ex artículo 120.3 de la LGT, siempre que concurran las circunstancias legalmente establecidas para la presentación de este tipo de solicitudes.

En caso de comprobación o inspección, la reducción no será de aplicación a aquellas rentas que se pongan de manifiesto en el curso de tales procedimientos.

Resolución de fecha 2 de marzo de 2017 (Rec. 7334/2016). Unificación de criterio.

IRPF. Prestaciones por maternidad: no exención.

La prestación por maternidad pagada por la Seguridad Social no está prevista en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como renta exenta del Impuesto en el artículo 7 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre.

Según el TEAC, las prestaciones por maternidad satisfechas por la Seguridad Social reguladas bien en el Capítulo IV bis del Título II del TR de la Ley General de la Seguridad Social en cuanto se refieren a los trabajadores en activo o bien en el Título III de dicho Texto Refundido para los trabajadores en situación de desempleo, no se encuentran exentas en el IRPF.

El distinto trato tributario de las prestaciones por maternidad de la Seguridad Social respecto a las prestaciones por maternidad satisfechas por los demás Entes Públicos, no es algo caprichoso sino que obedece a la distinta naturaleza de las prestaciones, lo que justifica el desigual trato fiscal.

Así, la interpretación literal de la norma se ve sustentada por el hecho de que la interpretación finalista de la misma conduce a idéntica conclusión. En este sentido, hay que tener presente que la prestación de maternidad satisfecha por la Seguridad Social tiene la función de sustituir a la retribución normal (no exenta en el IRPF) que obtendría la contribuyente por su trabajo habitual y que ha dejado de percibir al disfrutar del correspondiente permiso. La causa real de concesión de estas prestaciones no es, por tanto, la maternidad en sí misma considerada como una finalidad a proteger, sino la suspensión de la relación laboral que origina la situación de maternidad y que se da igual en los casos de maternidad y adopción que en los demás previstos en la norma para el cobro de otras prestaciones, como el acogimiento, la incapacidad temporal por accidente o enfermedad o el riesgo para el embarazo: el fundamento de la prestación es la suspensión del contrato de trabajo y no por la causa (la maternidad) que origina dicha suspensión.

Resolución de fecha 23 de febrero de 2017 (Rec. 5935/2016)

PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN. Solicitudes de aplazamiento y fraccionamiento de pago de retenciones e ingresos a cuenta. Cumplimiento de determinados requisitos. Supuestos de inadmisión /denegación.

En las solicitudes de aplazamiento y fraccionamiento de pago de retenciones e ingresos a cuenta, procede la inadmisión en el caso de que el interesado no motive su solicitud en que su falta de concesión pudiera afectar sustancialmente al mantenimiento de la capacidad productiva y del nivel de empleo de la actividad económica respectiva o pudiera producir graves quebrantos para los intereses de la Hacienda Pública y no aporte documentación tendente o que pretenda acreditar la concurrencia de estas circunstancias en el momento de presentación de su solicitud.

Solo en el caso en que se hayan producido los dos requisitos (alegar las circunstancias a que se refiere el artículo 82.2.b) de la Ley General Tributaria y se aporte documentación tendente a acreditar dichas circunstancias), pero esta documentación se considere insuficiente, procede el requerimiento de subsanación por parte de la Administración para que se complete.

Si formulado requerimiento de subsanación, éste no se atiende por los interesados, procederá la inadmisión conforme a la previsto en el artículo 47 del RGR (estando, por tanto, en vía ejecutiva); mientras que si el requerimiento es objeto de contestación en plazo, procederá la denegación de la solicitud de aplazamiento/fraccionamiento.

C. DOCTRINA ADMINISTRATIVA

DGT Consulta V276/2017 de 2 de febrero de 2017.

IRPF. Residencia fiscal. Funcionarios.

Un miembro de una pareja de hecho, inscrita en el Registro de Parejas de Hecho de Andalucía, se convierte en funcionario de la Unión Europea (UE), teniendo la condición de contribuyente por el IRPF. Como consecuencia del ejercicio, por parte de dicho miembro, de las funciones al servicio de la UE, la pareja de hecho traslada su residencia habitual al extranjero.

De acuerdo con el artículo 13 del Protocolo sobre los privilegios e inmunidades de la UE, los funcionarios y otros agentes de la Unión Europea que tuvieran su residencia habitual en territorio español en el momento de entrar al servicio de la Unión y establezcan su residencia en el territorio de otro Estado miembro únicamente en razón del ejercicio de sus funciones al servicio de la Unión, conservan la condición de residentes fiscales en España, siendo contribuyentes del IRPF, resultando de aplicación esta disposición igualmente al cónyuge en la medida en que no ejerza actividad profesional propia.

De este modo, se establece el mismo tratamiento a efectos de residencia fiscal para el funcionario de la Unión Europea y para su cónyuge, esto es, la persona con quien mantiene un vínculo matrimonial.

En el caso planteado no existe relación matrimonial entre la persona que ha adquirido la condición de funcionario de la Unión Europea y su pareja, sino que se trata de una pareja de hecho inscrita en el Registro de Parejas de Hecho, por lo que, no concurriendo los requisitos establecidos en la norma, no cabría aplicar la misma a la pareja de hecho del funcionario de la Unión Europea, pues la normativa no prevé la equiparación de las parejas de hecho a los matrimonios.


DGT Consulta V234/2017 de 31 de enero de 2017.

LEY GENERAL TRIBUTARIA. Sujetos pasivos. Herencia yacente.

Para solicitar la asignación de un número de identificación fiscal para una herencia yacente será necesario acreditar la existencia de la misma como patrimonio sin titular. Un posible medio de acreditación lo constituye un escrito firmado por todos los herederos indicando que no se ha aceptado la herencia, medio que no es posible cuando los llamados a la herencia sean desconocidos, ignorados o inciertos. Por tanto, la exigencia de tal escrito debe atemperarse a las circunstancias que concurran en cada caso.

En este sentido, es al órgano gestor a quien corresponde valorar las circunstancias concurrentes en el procedimiento de asignación del número de asignación fiscal en base a los elementos probatorios aportados por el interesado u obtenidos por la Administración.

Si el consultante no llegara a solicitar la asignación del NIF, la Administración tributaria podrá proceder de oficio a asignarle dicho número.

Por tanto, en el supuesto consultado, existe la constancia de un patrimonio relicto de determinado causante en situación de indivisión, que ya sea como herencia yacente porque todavía no se haya aceptado la herencia, ya sea como comunidad hereditaria conforme el artículo 1051 del Código civil por haber dos o más herederos que la hayan aceptado; en cualquier caso, a dicho caudal relicto debe atribuirse la condición de entidad del artículo 35.4 de la LGT, a efectos de obtención de un número de identificación fiscal, para ser obligado tributario en los supuestos en que así se determine legalmente.


DGT Consulta V0178/2017 de 25 de enero de 2017.

IMPUESTO SOBRE ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS. Arrendamiento financiero. Base imponible.

La base imponible del impuesto por la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados es el valor declarado del objeto directo de la escritura de cesión de contrato de arrendamiento financiero. Dicho valor está constituido por la suma de la cantidad pactada por la cesión y las cuotas periódicas pendientes del contrato de arrendamiento financiero.


DGT Consulta V0177/2017 de 25 de enero de 2017.

IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS. Arrendamiento. Base imponible.

La base imponible del arrendamiento se determina en función del período de duración del contrato (art. 10.2.e), la cual se fija en el artículo 9 de la LAU estableciendo una duración mínima de tres años, en virtud de las prórrogas obligatorias que dicho precepto establece. Luego, el periodo que debe tenerse en cuenta es el de tres años, sin que en ningún caso proceda la devolución del impuesto satisfecho si la duración efectiva del contrato fuere inferior a dicho plazo, en virtud de lo dispuesto en el artículo 57 del Texto Refundido del ITP y AJD, conforme al cual tan solo procedería dicha devolución en el caso de que la rescisión del contrato fuese declarada o reconocida judicial o administrativa y por resolución firme y siempre que sea solicitada en el plazo establecido.

DGT Consulta V0172/2017 de 25 de enero de 2017.

IRPF. Rendimientos del trabajo. Cambio de residencia al extranjero.

La consultante estuvo trabajando, durante cuatro años, en una empresa situada en Albacete. En el período impositivo 2014 fue despedida, percibiendo la prestación por desempleo. A finales de este último año fue contratada de nuevo por la misma empresa, para prestar sus servicios en Reino Unido. La consultante causó alta y cotizó a la Seguridad Social en España.

Se deduce que la consultante fue despedida en el período impositivo 2014, estaba inscrita en la oficina de empleo y ha aceptado el trabajo de la misma empresa en un municipio distinto al de su residencia habitual, debiendo trasladar su residencia al mismo, al menos con carácter temporal. Por tanto, en el caso planteado, se entienden cumplidos por la consultante los requisitos exigidos para la aplicación de la reducción por movilidad geográfica.

Asimismo, la consultante tendrá derecho a aplicar la deducción por alquiler de la vivienda habitual, prevista en el artículo 68.7 de la LIRPF, en la medida en que cumpla los citados requisitos previstos en la normativa del Impuesto, y tomando como base de deducción las cantidades que, en el período impositivo, haya satisfecho por dicho alquiler, pues, como aclara la DGT, la norma no exige que la vivienda se encuentre ubicada en territorio español.

DGT Consulta V086/2017 de 19 de enero de 2017.

IRPF. Pérdidas patrimoniales.

El pago a la otra parte que interviene en un procedimiento judicial de ciertas costas procesales comporta desde la perspectiva de la parte condenada una alteración en la composición de su patrimonio, produciéndose una variación en su valor, variación o pérdida que dado el carácter ajeno a la voluntad del consultante que tiene el citado pago, debe excluir su posible consideración como un supuesto de aplicación de renta al consumo del contribuyente, es decir, no se trata de una pérdida debida al consumo, por lo que procede concluir que el pago de las mencionadas costas comporta para el consultante una pérdida patrimonial.

DGT Consulta V014/2017 de 3 de enero de 2017.

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. Operaciones de reestructuración. Compensación de bases imponibles negativas.

El hecho de que la sociedad absorbida D tenga bases imponibles negativas pendientes de compensar y deducciones por doble imposición pendientes de aplicar no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen fiscal especial, en la medida en la que tanto la entidad absorbente como las absorbidas son entidades holding, de manera que la fusión no parece facilitar la compensación de las bases imponibles negativas ni la aplicación de las deducciones pendientes.

En cuanto a la limitación a la compensación de las bases imponibles negativas se deberá atender a las aportaciones efectivas realizadas por los socios. En el presente caso, dentro de dichas aportaciones efectivas, no se deberán incluir las reservas capitalizadas generadas en sede de la entidad D, como tampoco la parte de la prima de emisión de acciones capitalizada que se corresponda con las reservas generadas en la entidad escindida E.


Consulta V179/16, de la Direcció General de Tributs de 16 de gener de 2017.

IMPOST SOBRE SUCCESSIONS. Reducció per adquisició mortis causa de participacions. Parentiu per afinitat.

En el cas de l’impost sobre successions i donacions, no hi ha dubte que la Sra. G és colateral de tercer grau amb els seus nebots i per tant formen grup de parentiu en els termes de l’impost; en relació amb el Sr. A, vidu de la seva germana, el seu parentiu és el de col·laterals de segon grau per afinitat (STS de 18 de febrer del 1998).

En aquest ordre de coses, cal assenyalar que el parentiu per afinitat, entès com la relació que s’estableix entre un cònjuge i la família de l’altre cònjuge, tal i com es va dir en la Instrucció 4/2006, de 24 de juliol, d’aquest centre directiu, es conserva tot i la mort d’un dels cònjuges, atès que aquest fet constitueix una causa ordinària de dissolució del matrimoni independent de la voluntat dels seus membres.

Sobre la pervivència del parentiu per afinitat en cas de mort del cònjuge que dóna el parentiu s’ha manifestat el Tribunal Econòmic Administratiu Central en resolució de 8 de juliol del 2014 i el Tribunal Suprem en sentència d’1 d’abril del 2014, i la més recent, de 14 de juliol del 2016.

Consulta V253/16, de la Direcció General de Tributs de 7 de desembre de 2016.

IMPOST SOBRE SUCCESSIONS. Reducció per adquisició mortis causa de participacions.

Examen del compliment del requisit de manteniment en la reducció del 95% aplicada en l’adquisició mortis causa de participacions que són aportades posteriorment a una altra societat.

La finalitat de la norma no és afavorir la mera recepció d’un patrimoni, sinó reduir la càrrega impositiva en les adquisicions de béns afectes o de participacions per que continuï una activitat productiva. Per tant, i pel que respecta específicament al requisit del manteniment de l’adquisició en el patrimoni del drethavent, la norma exigeix la conservació de les participacions o dels seus subrogats en l’esmentat patrimoni. No es prohibeix la transmissió d’aquestes participacions, però amb la previsió, per una banda, de la impossibilitat de realitzar actes de disposició o operacions societàries que puguin donar lloc, directament o indirectament, a una minoració substancial del valor de l’adquisició; i, per una altra banda, amb el manteniment necessari de la vinculació del drethavent amb l’exercici d’una veritable activitat econòmica i empresarial.

Per tant, l’aportació de les participacions adquirides per herència (de XX, SL) a l’entitat YY, SL no suposa, per sí sola, l’incompliment del requisit de manteniment, sempre que s’efectuï en els termes analitzats anteriorment: és a dir, que no es produeixi una minoració substancial del seu valor i que els consultants continuïn vinculats a l’entitat, en aquest cas, a YY, SL.


Consulta V253/16, de la Direcció General de Tributs de 7 de desembre de 2016.

IMPOST SOBRE DONACIONS. Supòsit de fet.

Es consulta si la utilització de la indemnització derivada de l’acomiadament d’un dels cònjuges per cancel·lar una part de la hipoteca, que és titularitat de tots dos, pot ésser considerada una donació.

En primer lloc, i amb caràcter general, cal indicar que el fet que l’import de la indemnització es destini a reduir el saldo viu del préstec o crèdit hipotecari produeix els mateixos resultats per a tots dos titulars: és a dir, la reducció o extinció de l’endeutament i de la responsabilitat hipotecària de cadascun d’ells.

No obstant lo anterior, la responsabilitat solidària dels deutors en el deute hipotecari suposa que en són deutors tots els titulars fins que s’extingeixi l’obligació, i cadascun d’ells per l’import total del deute. Així, l’amortització parcial del deute amb garantia hipotecària que es pugui realitzar amb pagaments anticipats però amb diners d’un dels deutors reduirà el deute i la responsabilitat solidària dels dos titulars, fins que el deute s’extingeixi totalment. Per tant, es presumeix que no hi ha una donació de diners, a excepció que es provi que hi ha un ànim de liberalitat en l’operació descrita, circumstància que han de provar els òrgans gestor i inspector de l’Administració tributària.

Consulta V188E/16, de la Direcció General de Tributs de 10 de novembre de 2016.

IMPOST SOBRE TRANSMISSIONS PATRIMONIALS I ACTES JURÍDICS DOCUMENTATS. Supòsit de fet. Constitució d’un préstec entre particulars, amb garantia hipotecària.

Segons doctrina administrativa “La constitución de un préstamo entre particulares –-con o sin interés– es una operación sujeta a la modalidad de TPO del ITP-AJD. Sin embargo, los préstamos están exentos de dicha modalidad, en virtud de lo previsto en el citado artículo 45.I.B).15, por lo que no cabe practicar liquidación por dicho concepto. No obstante, dado que la operación está sujeta al Impuesto, el sujeto pasivo –el consultante, en calidad de prestatario– sí está obligado a presentar la declaración del Impuesto, en la que alegará la exención.”

Quant a la garantia, si es constitueix una hipoteca sobre immoble, resulta aplicable l’article 25.1 del Reial decret 828/1995, de 29 de maig, pel qual s’aprova el Reglament de l’impost. Estarà subjecta a la modalitat d’ADJ per compliment dels requisits establerts a l’article 32.1 del Text refós de la Llei de l’impost; essent el subjecte passiu el prestatari.

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